2021年注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》重要考點(diǎn)講義：借款費(fèi)用的計(jì)量

編輯推薦：2021年注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》章節(jié)重點(diǎn)梳理講義：第十一章

【知識(shí)點(diǎn) 3】借款費(fèi)用的計(jì)量

【思考順序】第一步：是否符合資本化條件

第二步：考慮時(shí)間段(資本化期間/費(fèi)用化期間)

第三步：借款動(dòng)用順序 ①先動(dòng)用專門借款 ②專門借款不足時(shí)動(dòng)用一般借款

【基本分錄模型】

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用在建工程等

貸：應(yīng)付利息

一、專門借款利息資本化金額與費(fèi)用化金額的計(jì)算

【歷年真題·綜合題】(2014 年)甲股份有限公司(以下簡(jiǎn)稱“甲公司”)擬自建一條生產(chǎn)線，與該生產(chǎn)線建造相關(guān)的情況如下：

(1)20×2 年 1 月 2 日，甲公司發(fā)行公司債券，專門籌集生產(chǎn)線建設(shè)資金。該公司債券為 3 年期分期付息、到期還本債券，面值為 3000 萬(wàn)元，票面年利率為 5%，發(fā)行價(jià)格為 3069.75 萬(wàn)元，另在發(fā)行過(guò)程中支付中介機(jī)構(gòu)傭金 150 萬(wàn)元，實(shí)際募集資金凈額為 2919.75 萬(wàn)元。

(2)甲公司除上述所發(fā)行公司債券外，還存在兩筆流動(dòng)資金借款：一筆于 20×1 年 10 月 1 日借入，本金為 2000 萬(wàn)元，年利率為 6%，期限 2 年

【注：到期日 20×3 年 9 月 30 日】;另一筆于 20×1 年 12 月 1 日借入，本金為 3000 萬(wàn)元，年利率為 7%，期限 18 個(gè)月

【注：到期日 20×3 年 5 月 31 日】。

(3)生產(chǎn)線建造工程于 20×2 年 1 月 2 日開(kāi)工，采用外包方式進(jìn)行，預(yù)計(jì)工期 1 年。有關(guān)建造支出情況如下： 20×2 年 1 月 2 日，支付建造商 1000 萬(wàn)元; 20×2 年 5 月 1 日，支付建造商 1600 萬(wàn)元; 20×2 年 8 月 1 日，支付建造商 1400 萬(wàn)元。

(4)20×2 年 9 月 1 日，生產(chǎn)線建造工程出現(xiàn)人員傷亡事故，被當(dāng)?shù)匕脖O(jiān)部門責(zé)令停工整改，至 20×2 年 12 月底整改完畢。工程于 20×3 年 1 月 1 日恢復(fù)建造，當(dāng)日向建造商支付工程款 1200 萬(wàn)元。建造工程于 20×3 年 3 月 31 日完成，并經(jīng)有關(guān)部門驗(yàn)收，試生產(chǎn)出合格產(chǎn)品。為幫助職工正確操作使用新建生產(chǎn)線，甲公司自 20×3 年 3 月 31 日起對(duì)一線員工進(jìn)行培訓(xùn)，至 4 月 30 日結(jié)束，共發(fā)生培訓(xùn)費(fèi)用 120 萬(wàn)元。該生產(chǎn)線自 20×3 年 5 月 1 日起實(shí)際投入使用。

(5)甲公司將閑置專門借款資金投資固定收益理財(cái)產(chǎn)品，月收益率為 0.5%。其他資料：本題中不考慮所得稅等相關(guān)稅費(fèi)以及其他因素。(P/A，5%，3)=2.7232，(P/A，6%，3)=2.6730，(P/A，7%，3)=2.6243 (P/F，5%，3)=0.8638，(P/F，6%，3)=0.8396，(P/F，7%，3)=0.8163

【問(wèn)題 1】確定甲公司生產(chǎn)線建造工程借款費(fèi)用的資本化期間，并說(shuō)明理由。

【分析】20×2 年 1 月 2 日資產(chǎn)支出發(fā)生、借款費(fèi)用發(fā)生、有關(guān)建造活動(dòng)開(kāi)始，符合借款費(fèi)用開(kāi)始資本化的條件; 9 月 1 日至 12 月 31 日期間(4 個(gè)月)因事故停工且超過(guò) 3 個(gè)月，應(yīng)暫停資本化;20×3 年 3 月 31 日試生產(chǎn)出合格產(chǎn)品，已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，應(yīng)停止借款費(fèi)用資本化。

【答案 1】甲公司生產(chǎn)線建造工程借款費(fèi)用的資本化期間為：20×2 年 1 月 2 日至 20×2 年 8 月 31 日(9 月 1 日至 12 月 31 日期間暫停)、20×3 年 1 月 1 日至 20×3 年 3 月 31 日?！締?wèn)題 2】計(jì)算甲公司發(fā)行公司債券的實(shí)際利率，并對(duì)發(fā)行債券進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

【答案 2】計(jì)算甲公司發(fā)行公司債券的實(shí)際利率，并對(duì)發(fā)行債券進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。3000×5%×(P/A，r，3)+3000×(P/F，r，3)=2919.75 當(dāng) r=6%時(shí)： 3000×5%×(P/A，6%，3)+3000×(P/F，6%，3)=3000×5%×2.6730+3000×0.8396=2919.75 計(jì)算得出實(shí)際利率 r=6%。借：銀行存款 2919.75 應(yīng)付債券--利息調(diào)整 80.25 貸：應(yīng)付債券--面值 3000

【問(wèn)題 3】分別計(jì)算甲公司 20×2 年專門借款、一般借款利息應(yīng)予資本化的金額，并對(duì)生產(chǎn)線建造工程進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

【分析】20×2 年 1 月 2 日至 20×2 年 8 月 31 日資本化期間 8 個(gè)月;20×2 年 1 月 2 日，支付 1000 萬(wàn)元;20×2年 5 月 1 日，支付 1600 萬(wàn)元;20×2 年 8 月 1 日，支付 1400 萬(wàn)元;甲公司將閑置專門借款投資理財(cái)產(chǎn)品，月收益率為 0.5%。

【答案 3】 ①20×2 年專門借款利息資本化金額=2919.75×6%×8/12-38.4-4.8=73.60(萬(wàn)元) ②20×2 年專門借款利息費(fèi)用化金額=2919.75×6%×4/12=58.39(萬(wàn)元) ③20×2 年一般借款資本化率=(2000×6%+3000×7%)/(2000+3000)=6.6% ④20×2 年累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=(1000+1600+1400-2919.75)×(5-4)/12=90.02(萬(wàn)元)

【提示】非正常停工，在計(jì)算一般借款資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)時(shí)，應(yīng)扣除 4 個(gè)月;而在計(jì)算一般借款資本化率時(shí)，不應(yīng)扣除 4 個(gè)月。 ⑤20×2 年一般借款利息資本化金額=90.02×6.6%=5.94(萬(wàn)元) ⑥20×2 年一般借款利息總額=2000×6%+3000×7%=330(萬(wàn)元) ⑦20×2 年一般借款利息費(fèi)用化金額=330-5.94=324.06(萬(wàn)元)

【答案 3】 ①借：在建工程 4000 貸：銀行存款 4000 借：在建工程 73.60 財(cái)務(wù)費(fèi)用 58.39 應(yīng)收利息 43.20 貸：應(yīng)付利息 150(3000×5%)應(yīng)付債券--利息調(diào)整 25.19

【注：20×2 年年末攤余成本=2919.75+25.19=2944.94】 ②借：在建工程 5.94財(cái)務(wù)費(fèi)用 324.06 貸：應(yīng)付利息(或銀行存款)330

【問(wèn)題 4】分別計(jì)算甲公司 20×3 年專門借款、一般借款利息應(yīng)予資本化的金額，并對(duì)生產(chǎn)線建造工程進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，編制結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)分錄。

【答案 4】 ①20×3 年專門借款利息資本化金額=2944.94×6%×3/12=44.17(萬(wàn)元) ②20×3 年專門借款利息費(fèi)用化金額=2944.94×6%×9/12=132.52(萬(wàn)元) ③20×3 年一般借款利息資本化率：仍為 20×2 年的兩筆一般借款，則 20×3 年一般借款利息資本化率與 20×2 年相同，仍為 6.6% ④20×3 年一般借款利息資本化金額=(2280.25×3/12)×6.6%=37.62(萬(wàn)元) ⑤20×3 年一般借款利息費(fèi)用化金額=2000×6%×9/12+3000×7%×5/12-37.62=139.88(萬(wàn)元) ⑥20×3 年借款費(fèi)用資本化金額=44.17+37.62=81.79(萬(wàn)元)

【答案 4】 ①借：在建工程 1200 貸：銀行存款 1200 借：在建工程 44.17 財(cái)務(wù)費(fèi)用 132.52 貸：應(yīng)付利息 150

應(yīng)付債券--利息調(diào)整 26.69 ②借：在建工程 37.62 財(cái)務(wù)費(fèi)用 139.88 貸：應(yīng)付利息 177.5 ③借：固定資產(chǎn) 5361.33 貸：在建工程 5361.33 固定資產(chǎn)=4079.54+1200+44.17+37.62=5361.33(萬(wàn)元)

【歷年真題·單選題】(2020 年) 為建造某大型設(shè)備，甲公司 2×18 年 1 月 1 日從銀行借入期限為 2 年的專門借款 2000 萬(wàn)元，年利率為 4%(等于實(shí)際利率)。2×18 年 4 月 1 日，甲公司開(kāi)始建造該大型設(shè)備。當(dāng)日，甲公司按合同約定預(yù)付工程款 500 萬(wàn)元。 2×18 年 7 月 1 日和 10 月 1 日，甲公司分別支付工程物資款和工程進(jìn)度款 700 萬(wàn)元、400 萬(wàn)元。該大型設(shè)備 2×18 年 12 月 31 日完工并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。不考慮其他因素，甲公司 2×18 年度為建造該大型設(shè)備應(yīng)予以資本化的借款利息金額是( )。

A.48 萬(wàn)元

B.60 萬(wàn)元

C.80 萬(wàn)元

D.33 萬(wàn)元

【答案】B

【解析】甲公司 2×18 年度為建造該大型設(shè)備應(yīng)予以資本化的借款利息金額=2000×4%×9/12=60(萬(wàn)元)。

【歷年真題·單選題】(2019 年) 20×8 年 1 月 1 日，甲公司為購(gòu)建生產(chǎn)線借入 3 年期專門借款 3 000 萬(wàn)元，年利率為 6%。當(dāng)年度發(fā)生與購(gòu)建生產(chǎn)線相關(guān)的支出包括：1 月 1 日支付材料款 1 800 萬(wàn)元;3 月 1 日支付工程進(jìn)度款 1 600 萬(wàn)元;9 月 1 日支付工程進(jìn)度款 2 000 萬(wàn)元。甲公司將暫時(shí)未使用的專門借款用于貨幣市場(chǎng)投資，月利率為 0.5%，除專門借款外，甲公司尚有兩筆流動(dòng)資金借款：一筆為 20×7 年 10 月借入的 2 年期借款 2 000 萬(wàn)元，年利率為 5.5%;另一筆為 20×8 年 1 月 1 日借入的 1 年期借款 3 000 萬(wàn)元，年利率為 4.5%。假定上述借款的實(shí)際利率與名義利率相同，不考慮其他因素，甲公司 20×8 年度應(yīng)予資本化的一般借款利息金額是( )。

A.45 萬(wàn)元

B.49 萬(wàn)元

C.60 萬(wàn)元

D.55 萬(wàn)元

【答案】B

【解析】一般借款資本化率 =(2 000×5.5%+3 000×4.5%)/(2 000+3 000)×100%=4.9%，一般借款利息資本化金額 =[(1 800+1 600-3 000)×10/12+2 000×4/12]×4.9%=49(萬(wàn)元)。

【歷年真題·單選題】(2018 年) 20×6 年 3 月 5 日，甲公司開(kāi)工建設(shè)一棟辦公大樓，工期預(yù)計(jì)為 1.5 年。為籌集辦公大樓后續(xù)建設(shè)所需要的資金，甲公司于 20×7 年 1 月 1 日向銀行專門借款 5000 萬(wàn)元，借款期限為 2 年，年利率為 7%(與實(shí)際利率相同)，借款利息按年支付。20×7 年 4 月 1 日、20×7 年 6 月 1 日、20×7 年 9 月 1 日，甲公司使用專門借款分別支付工程進(jìn)度款 2000 萬(wàn)元、1500 萬(wàn)元、1500 萬(wàn)元。借款資金閑置期間專門用于短期理財(cái)，共獲得理財(cái)收益 60 萬(wàn)元。辦公大樓于 20×7 年 10 月 1 日完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。不考慮其他因素，甲公司 20×7 年度應(yīng)予資本化的利息金額是( )。

A.202.50 萬(wàn)元

B.262.50 萬(wàn)元

C.290.00 萬(wàn)元

D.350.00 萬(wàn)元

【答案】A

【解析】開(kāi)始資本化的時(shí)點(diǎn)是 20×7 年 1 月 1 日(不是 4 月 1 日)，所以 20×7 年資本化期間為 9 個(gè)月，應(yīng)予資本化的利息金額=5000×7%×9/12-60=202.50(萬(wàn)元)

【歷年真題·多選題】(2018 年) 甲公司為房地產(chǎn)開(kāi) 發(fā)企業(yè)，主要從事商品房的開(kāi)發(fā)和銷售。2×17 年度，甲公司發(fā)生的有關(guān)交易或事項(xiàng)如下：(1)1 月 10 日，經(jīng)拍賣取得一塊 70 年使用權(quán)的土地，用于建造自用的實(shí)驗(yàn)室 (2)為開(kāi)發(fā)商品房占用了一般借款;(3)將未使用的一般借款用于短期投資。甲公司沒(méi)有專門借款，按開(kāi)發(fā)商品房發(fā)生的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率計(jì)算確定資本化利息金額。不考慮其他因素，下列各項(xiàng)中關(guān)于甲公司上述交易或事項(xiàng)會(huì)計(jì)處理的表述中，正確的有( )。

A.將一般借款的資本化利息金額計(jì)入所開(kāi)發(fā)商品房的成本

B.將一般借款用于短期投資獲得的收益沖減所開(kāi)發(fā)商品房的成本

C.將建造自用實(shí)驗(yàn)室的土地 2×17 年度的攤銷額計(jì)入所開(kāi)發(fā)商品房的成本

D.將建造自用實(shí)驗(yàn)室的土地確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)并按 70 年攤銷

【答案】AD

【解析】一般借款用于短期投資獲得的收益應(yīng)沖減一般借款利息費(fèi)用化金額，不影響開(kāi)發(fā)商品房成本，選項(xiàng) B 錯(cuò)誤;建造自用實(shí)驗(yàn)室的土地 2×17 年度的攤銷額應(yīng)計(jì)入所建造實(shí)驗(yàn)室成本或當(dāng)期損益，選項(xiàng) C 錯(cuò)誤。三、外幣借款匯兌差額的核算 1.外幣專門借款發(fā)生的匯兌差額在資本化期間內(nèi)，外幣專門借款本金及利息的匯兌差額，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入符合資本化條件的資產(chǎn)的成本。 2.外幣一般借款發(fā)生的匯兌差額外幣一般借款本金及利息的匯兌差額，應(yīng)當(dāng)予以費(fèi)用化。

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