09注會《會計》考前沖刺輔導：長期股權投資(15)

　　二、 長期股權投資的處置

　　處置長期股權投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應當計入當期損益(投資收益)。采用權益法核算的長期股權投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動而計入所有者權益的，處置該項投資時應當將原計入所有者權益的部分按相應比例轉入當期損益(投資收益)。

　　【例題25】北方股份有限公司(本題下稱北方公司)為增值稅一般納稅人，適用的增值稅

　　稅率為17%;北方公司2007年至2009年與投資有關的資料如下：

　　(1)2007年3月1日，北方公司與東方公司簽訂資產置換協(xié)議，以一批商品和一臺設備換入東方公司所持有西方公司股權的40%(即北方公司取得股權后將持有西方公司股權的40%，并對西方公司具有重大影響)。北方公司和東方公司不具有關聯(lián)方關系。

　　北方公司換出商品的公允價值為2000萬元(不含增值稅)，成本為2100萬元，已計提跌價準備200萬元;換出設備的公允價值為660萬元，設備原價為1000萬元，已提折舊200萬元，已提減值準備100萬元。

　　上述協(xié)議于2007年3月15日經北方公司臨時股東大會和東方公司董事會批準，涉及的股權及資產的所有權變更手續(xù)于2007年3月31日完成。2007年3月31日，西方公司可辨認凈資產公允價值為9000萬元，所有者權益賬面價值為9200萬元。西方公司除一項固定資產的公允價值和賬面價值不同外，其他資產和負債的公允價值與賬面價值相等。2007年3月31日，該固定資產的公允價值為300萬元，賬面價值為500萬元，西方公司對該固定資產按年限平均法計提折舊，預計尚可使用年限為10年，無殘值。

　　(2)2007年12月31日西方公司可供出售金融資產公允價值為1000萬元，該可供出售金融資產系2007年12月1日取得，取得時成本為800萬元。西方公司適用的所得稅稅率為25%。

　　(3)2007年度，西方公司實現(xiàn)凈利潤的情況如下：l月份實現(xiàn)凈利潤90萬元;2月至3月份實現(xiàn)凈利潤185萬元;4月至12月份實現(xiàn)凈利潤885萬元。

　　(4)2008年11月29日，北方公司與南方公司簽訂協(xié)議，將其所持有西方公司股權的1/4轉讓給南方公司。股權轉讓協(xié)議的有關條款如下：①股權轉讓協(xié)議在經北方公司和南方公司股東大會批準后生效;②股權轉讓的總價款為1200萬元，協(xié)議生效日南方公司支付股權轉讓總價款的30%，股權過戶手續(xù)辦理完成時支付70%的款項。北方公司轉讓所持有西方公司部分股權后，對西方公司仍具有重大影響。

　　(5)2008年12月10日，北方公司和南方公司分別召開股東大會并批準了上述股權轉讓協(xié)議。當日，北方公司收到南方公司支付的股權轉讓總價款的30%。

　　(6)2008年度，西方公司實現(xiàn)凈利潤的情況如下：l月至11月份實現(xiàn)凈利潤1300萬元;12月份實現(xiàn)凈利潤180萬元。

　　(7)2009年1月5日，上述股權轉讓的過戶手續(xù)辦理完畢。北方公司收到南方公司支付的股權轉讓總價款的70%。

　　(8)2009年3月20日，西方公司分派現(xiàn)金股利200萬元。

　　(9)2009年西方公司實現(xiàn)凈利潤1480萬元。

　　假定：(1)權益法核算時考慮被投資單位所得稅的影響;

　　(2) 除上述交易或事項外，西方公司未發(fā)生導致其所有者權益變動的其他交易或事項。

　　(3)不考慮投資單位和被投資單位的內部交易。

　　要求：

　　(1)確定北方公司取得西方公司股份的股權轉讓日。

　　(2)編制北方公司2007年至2009年上述與投資業(yè)務有關的會計分錄。

　　(3)計算2009年12月31日北方公司對西方公司長期股權投資的賬面價值。(答案中的金額單位用萬元表示)

　　【答案】

　　(1)確定北方公司取得西方公司股份的股權轉讓日

　　股權轉讓日為2007年3月31日

　　(2)編制北方公司2007年至2009年上述與投資業(yè)務有關的會計分錄。

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　　借：固定資產清理 700

　　累計折舊 200

　　固定資產減值準備 100

　　貸：固定資產 1000

　　借：長期股權投資―成本 3000

　　貸：主營業(yè)務收入 2000

　　應交稅費―應交增值稅

　　(銷項稅額) 340

　　固定資產清理 660

　　借：營業(yè)外支出 40

　　貸：固定資產清理 40

　　借：主營業(yè)務成本 1900

　　存貨跌價準備 200

　　貸：庫存商品 2100

　　初始投資成本3000萬元小于享有西方公司可辨認凈資產公允價值份額3600萬元(9000×40%)，調整長期股權投資成本和確認營業(yè)外收入。

　　借：長期股權投資―成本 600

　　貸：營業(yè)外收入 600

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　　環(huán)球網校2009年注冊會計師考前沖刺備考專題 

　?、诮瑁洪L期股權投資―其他權益變動 60

　　[(1000-800)×(1-25%)×40%]

　　貸：資本公積―其他資本公積 60

　　③借：長期股權投資―損益調整 358.5

　　{[885+(500-300)÷10×9/12×(1-25%)]×40%}

　　貸：投資收益 358.5

　?、軣o分錄

　?、萁瑁恒y行存款 360(1200×30%)

　　貸：預收賬款 360

　?、藿瑁洪L期股權投資―損益調整 598

　　{[(1300+180)+(500-300)÷10×(1-25%)]×40%}

　　貸：投資收益 598

　?、?借：銀行存款 840

　　預收賬款 360

　　貸：長期股權投資―成本 900

　　[(3000+600)×1/4]

　　―損益調整 239.13

　　[(358.5+598)×1/4]

　　―其他權益變動 15

　　(60×1/4)

　　投資收益 45.87

　　借：資本公積―其他資本公積 15(60×1/4)

　　貸：投資收益 15

　?、?借：應收股利 60

　　貸：長期股權投資―損益調整 60

　?、峤瑁洪L期股權投資―損益調整 448.5

　　{[1480+(500-300)÷10×(1-25%)]×30%}

　　貸：投資收益 448.5

　　(3)計算2009年12月31日北方公司對西方公司長期股權投資的賬面價值

　　長期股權投資的賬面價值=(3000+600)+60+358.5+598-(900+239.13+15)-60+448.5=3850.87(萬元)。

　　【例題26】甲公司為上市公司，該公司內部審計部門在對其20×9年度財務報表進行內審時，對以下事項的會計處理提出疑問：

　　(1)20×9年4月25日，甲公司與乙公司簽訂債務重組協(xié)議，約定將甲公司應收乙公司貨款5000萬元轉為對乙公司的出資。經股東大會批準，乙公司于4月30日完成股權登記手續(xù)。債務轉為資本后，甲公司持有乙公司30%的股權，對乙公司的財務和經營政策具有重大影響。

　　該應收款項系甲公司向乙公司銷售產品形成，至20×9年4月30日甲公司已計提壞賬準備800萬元。4月30日，乙公司30%股權的公允價值為4800萬元，乙公司可辨認凈資產公允價值為l7000萬元(含甲公司債權轉增資本增加的價值)，除l00箱M產品(賬面價值為600萬元、公允價值為l000萬元)外，其他可辨認資產和負債的公允價值均與賬面價值相同。

　　20×9年5月至l2月，乙公司凈虧損為800萬元，除所發(fā)生的800萬元虧損外，未發(fā)生其他引起所有者權益變動的交易或事項。甲公司取得投資時乙公司持有的l00箱M產品中至20×7年末已出售60箱。

　　20×9年10月2日，乙公司向甲公司銷售一批商品，售價為200萬元，增值稅為34萬元，成本為160萬元，至20×9年12月31日，甲公司尚未將上述商品對外出售。

　　20×9年l2月31日，因對乙公司投資出現(xiàn)減值跡象，甲公司對該項投資進行減值測試，確定其可收回金額為4000萬元。

　　甲公司對上述交易或事項的會計處理為：

　　借：長期股權投資―成本 4200

　　壞賬準備 800

　　貸：應收賬款 5000

　　借：投資收益 240

　　貸：長期股權投資一一損益調整 240

　　借：資產減值損失 40

　　貸：長期股權投資減值準備 40

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　　(2)20×9年1月1日，甲公司取得丙上市公司(以下簡稱丙公司)限售流通股100000萬股，實際支付款項500000萬元，占丙公司20%的股份，在丙公司董事會中有兩名董事(丙公司董事會成員由11人組成),該股票禁售期為2年。20×9年1月1日，丙公司所有者權益賬面價值為2400000萬元(與公允價值相等)，20×9年丙公司實現(xiàn)凈利潤200000萬元，20×9年12月31日，丙公司股票每股收盤價為7元。甲公司和丙公司20×9年未發(fā)生內部交易。甲公司將該投資作為可供出售金融資產核算，20×9年甲公司對上述交易或事項的會計處理為：

　　借：可供出售金融資產―成本 500000

　　貸：銀行存款 500000

　　借：可供出售金融資產―公允價值變動 200000

　　貸：資本公積―其他資本公積 200000

　　要求：根據資料(1)和(2)，分別判斷甲公司會計處理是否正確;如不正確，簡要說明理由，并編制更正有關差錯的會計分錄(有關差錯更正按當期差錯處理，不要求編制結轉損益的會計分錄)。

　　【答案】

　　事項(1)甲公司會計處理不正確。理由：長期股權投資應按權益法核算，取得長期股權投資應按公允價值入賬，并與享有被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額比較，對被投資單位凈利潤調整時，應考慮投資時被投資單位資產公允價值和賬面價值的差額對當期損益的影響及內部交易等因素。

　　長期股權投資初始投資成本為4800萬元，因小于被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額5100萬元(17000×30%)，其差額300萬元應調整長期股權投資和營業(yè)外收入。

　　甲公司20×9年應確認的投資損失=[800+(1000-600)×60%+(200-160)]×30%=324(萬元)。

　　借：長期股權投資―成本 600(4800-4200)

　　貸：資產減值損失 600

　　借：長期股權投資―成本 300

　　貸：營業(yè)外收入 300

　　借：投資收益 84(324-240)

　　貸：長期股權投資―損益調整 84

　　調整后長期股權投資賬面余額=(4200-240)+600+300-84=4776(萬元)，應計提長期股權投資減值準備=4776-4000=776(萬元)。

　　借：資產減值損失 736

　　貸：長期股權投資減值準備 736(776-40)

　　事項(2)甲公司會計處理不正確。理由：甲公司能夠對丙公司施加重大影響，應將該投資劃分為長期股權投資核算。

　　更正分錄如下：

　　借：長期股權投資―成本 500000

　　貸：可供出售金融資產―成本 500000

　　借：資本公積―其他資本公積 200000

　　貸：可供出售金融資產―公允價值變動 200000

　　借：長期股權投資―損益調整 40000

　　貸：投資收益 40000

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