權(quán)威解讀：營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法

　　【摘要】權(quán)威解讀：營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法，更多營業(yè)稅改征增值稅信息，請關(guān)注環(huán)球網(wǎng)校招標師考試頻道。
　　解讀

　　本條是關(guān)于試點增值稅一般納稅人資格登記的規(guī)定。

　　一、本條所稱符合一般納稅人條件，是指納稅人應(yīng)稅行為年銷售額超過500萬元，且不屬于《試點實施辦法》第三條規(guī)定的不登記為一般納稅人情況的;

　　符合一般納稅人條件的納稅人應(yīng)當向主管稅務(wù)機關(guān)申請資格登記，未申請辦理一般納稅人資格登記手續(xù)的，應(yīng)按銷售額依照增值稅稅率計算應(yīng)納稅額，不得抵扣進項稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票(含稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票)。

　　二、除國家稅務(wù)總局另有規(guī)定外，一經(jīng)登記為一般納稅人后，不得轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人。這項規(guī)定與現(xiàn)行增值稅一般納稅人管理模式相一致。

　　三、原增值稅一般納稅人兼有應(yīng)稅行為，按照規(guī)定應(yīng)當申請登記一般納稅人資格的，不需要重新登記一般納稅人資格。由主管稅務(wù)機關(guān)制作、送達《稅務(wù)事項通知書》，告知納稅人。

　　第六條中華人民共和國境外(以下稱境外)單位或者個人在境內(nèi)發(fā)生應(yīng)稅行為，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機構(gòu)的，以購買方為增值稅扣繳義務(wù)人。財政部和國家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外。

　　解讀

　　本條是關(guān)于增值稅扣繳義務(wù)人的規(guī)定。

　　與現(xiàn)行增值稅的征收原則不同，在境內(nèi)發(fā)生應(yīng)稅行為，是指應(yīng)稅行為銷售方或者購買方在境內(nèi)。而且因現(xiàn)行海關(guān)管理對象的限制，即僅對進、出口貨物進行管理，各類勞務(wù)尚未納入海關(guān)管理范疇，對涉及跨境提供勞務(wù)的行為，將仍由稅務(wù)機關(guān)進行管理。

　　理解本條規(guī)定應(yīng)從以下兩個方面來把握：

　　一、境外單位或者個人在境內(nèi)發(fā)生應(yīng)稅行為，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機構(gòu)的，以購買方為增值稅扣繳義務(wù)人。

　　本條與原來政策最大的不同，是取消了代理人扣繳增值稅的規(guī)定。

　　二、理解本條規(guī)定的扣繳義務(wù)人時需要注意，其前提是境外單位或者個人在境內(nèi)沒有設(shè)立經(jīng)營機構(gòu)，如果設(shè)立了經(jīng)營機構(gòu)，應(yīng)以其經(jīng)營機構(gòu)為增值稅納稅人，就不存在扣繳義務(wù)人的問題。

　　第七條兩個或者兩個以上的納稅人，經(jīng)財政部和國家稅務(wù)總局批準可以視為一個納稅人合并納稅。具體辦法由財政部和國家稅務(wù)總局另行制定。

　　解讀

　　本條是對兩個或者兩個以上的納稅人，可以視為一個納稅人合并納稅的規(guī)定。合并納稅的批準主體是財政部和國家稅務(wù)總局，具體辦法由財政部和國家稅務(wù)總局制定。

　　第八條納稅人應(yīng)當按照國家統(tǒng)一的會計制度進行增值稅會計核算。

　　解讀

　　本次營改增后，所有營業(yè)稅業(yè)務(wù)全部改為征收增值稅。在增值稅會計處理上，試點納稅人可以按照《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)企業(yè)會計處理規(guī)定》(財會[2012]13號)執(zhí)行。

　　第二章征稅范圍

　　第九條應(yīng)稅行為的具體范圍，按照本辦法所附的《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》執(zhí)行。

　　解讀

　　本條是關(guān)于應(yīng)稅行為具體范圍的規(guī)定。

　　具體包括銷售交通運輸服務(wù)、郵政服務(wù)、電信服務(wù)、建筑服務(wù)、金融服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)、生活服務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)。

　　第十條銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，是指有償提供服務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，但屬于下列非經(jīng)營活動的情形除外：

　　(一)行政單位收取的同時滿足以下條件的政府性基金或者行政事業(yè)性收費。

　　1.由國務(wù)院或者財政部批準設(shè)立的政府性基金，由國務(wù)院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準設(shè)立的行政事業(yè)性收費;

　　2.收取時開具省級以上(含省級)財政部門監(jiān)(印)制的財政票據(jù);

　　3.所收款項全額上繳財政。

　　(二)單位或者個體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供取得工資的服務(wù)。

　　(三)單位或者個體工商戶為聘用的員工提供服務(wù)。

　　(四)財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

　　解讀

　　本條是應(yīng)稅行為以及非經(jīng)營活動的規(guī)定。

　　一、應(yīng)稅行為

　　應(yīng)稅行為，是指有償銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)。有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟利益。

　　二、非經(jīng)營活動

　　非經(jīng)營活動中銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)不屬于發(fā)生應(yīng)稅行為，不征收增值稅。

　　非經(jīng)營活動包括如下情形：

　　(一)行政單位收取的同時滿足條件的政府性基金或者行政事業(yè)性收費。

　　例如：國家機關(guān)按照法律和行政法規(guī)的規(guī)定，為履行國家行政管理職能而收取的行政事業(yè)性收費的活動。

　　與原規(guī)定不同的是，本條的適用主體由"非企業(yè)性單位"變成了"行政單位"，由于行政單位本身就有履行國家行政管理職能，因此與原財稅【2013】106號文相比，刪去了"履行國家行政管理職能"的表述。

　　(二)單位或者個體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供取得工資的服務(wù)。

　　例如：單位聘用的駕駛員為本單位職工開班車。

　　(三)單位或者個體工商戶為聘用的員工提供服務(wù)。

　　例如：單位提供班車接送本單位職工上下班。

　　(四)財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

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　　第十一條有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟利益。

　　解讀

　　本條是對有償提供服務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)中有償?shù)木唧w解釋，包括以投資入股的形式銷售不動產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)。

　　第十二條在境內(nèi)銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，是指：

　　(一)服務(wù)(租賃不動產(chǎn)除外)或者無形資產(chǎn)(自然資源使用權(quán)除外)的銷售方或者購買方在境內(nèi);

　　(二)所銷售或者租賃的不動產(chǎn)在境內(nèi);

　　(三)所銷售自然資源使用權(quán)的自然資源在境內(nèi);

　　(四)財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

　　解讀

　　本條是對在境內(nèi)銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的具體規(guī)定，可從以下兩個方面把握：

　　(一)服務(wù)(租賃不動產(chǎn)除外)或者無形資產(chǎn)(自然資源使用權(quán)除外)的銷售方或者購買方在境內(nèi)。即：境內(nèi)的單位或者個人作為銷售方發(fā)生上述應(yīng)稅行為屬于在境內(nèi)發(fā)生應(yīng)稅行為，境外的單位或個人作為購買方在境內(nèi)發(fā)生上述應(yīng)稅行為也屬于在境內(nèi)發(fā)生應(yīng)稅行為。

　　例如：境內(nèi)單位向境外單位購買的咨詢服務(wù)屬于境內(nèi)銷售服務(wù)。

　　(二)所銷售或者租賃的不動產(chǎn)在境內(nèi)，以及所銷售自然資源使用權(quán)的自然資源在境內(nèi)。強調(diào)的是應(yīng)稅行為所對應(yīng)的標的物在境內(nèi)，即，無論是境內(nèi)單位或者個人，還是境外單位或者個人，只要其發(fā)生上述應(yīng)稅行為的標的物在境內(nèi)，均屬于在境內(nèi)發(fā)生應(yīng)稅行為。

　　第十三條下列情形不屬于在境內(nèi)銷售服務(wù)或者無形資產(chǎn)：

　　(一)境外單位或者個人向境內(nèi)單位或者個人銷售完全在境外發(fā)生的服務(wù)。

　　(二)境外單位或者個人向境內(nèi)單位或者個人銷售完全在境外使用的無形資產(chǎn)。

　　(三)境外單位或者個人向境內(nèi)單位或者個人出租完全在境外使用的有形動產(chǎn)。

　　(四)財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

　　解讀

　　本條是對不屬于在境內(nèi)銷售服務(wù)或者無形資產(chǎn)的具體規(guī)定，采取排除法明確了不屬于在境內(nèi)提供應(yīng)稅服務(wù)的三種情形，具體如下：

　　(一)境外單位或者個人向境內(nèi)單位或者個人銷售完全在境外發(fā)生的服務(wù)。

　　例如：境外單位向境內(nèi)單位提供完全發(fā)生在境外的會展服務(wù)。

　　(二)境外單位或者個人向境內(nèi)單位或者個人銷售完全在境外使用的無形資產(chǎn)。

　　例如：境外單位向境內(nèi)單位銷售完全在境外使用的專利和非專利技術(shù)。

　　(三)境外單位或者個人向境內(nèi)單位或者個人出租完全在境外使用的有形動產(chǎn)。

　　例如：境外單位向境內(nèi)單位或者個人出租完全在境外使用的小汽車。

　　對上述三項規(guī)定的理解把握三個要點：一是應(yīng)稅行為的銷售方為境外單位或者個人;二是境內(nèi)單位或者個人在境外購買;三是所購買的應(yīng)稅行為的必須完全在境外使用或消費。

　　第十四條下列情形視同銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)：

　　(一)單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務(wù)，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外。

　　(二)單位或者個人向其他單位或者個人無償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外。

　　(三)財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

　　解讀

　　理解本條需把握以下內(nèi)容：

　　為了體現(xiàn)稅收制度設(shè)計的完整性及堵塞征管漏洞，將無償提供服務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)與有償提供服務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)同等對待，全部納入應(yīng)稅服務(wù)的范疇，體現(xiàn)了稅收制度的公平性。同時，將以公益活動為目的或者以社會公眾為對象的情況，排除在視同提供服務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)之外，也有利于促進社會公益事業(yè)的發(fā)展。

　　要注意區(qū)別提供服務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)與視同提供服務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)以及非營業(yè)活動三者的不同，準確把握征稅與不征稅的處理原則。

　　根據(jù)國家指令無償提供的航空運輸服務(wù)、鐵路運輸服務(wù)，屬于《試點實施辦法》第十四條規(guī)定的以公益活動為目的的服務(wù)，不征收增值稅。

　　值得注意的是第一款的適用主體是單位和個體工商戶，第二款的適用主體還包括其他個人。

　　本文刪去了航空運輸企業(yè)提供的里程積分兌換服務(wù)，提供電信服務(wù)的單位和個人以積分兌換形式贈送的電信服務(wù)不征增值稅的有關(guān)規(guī)定.

　　第三章稅率和征收率

　　第十五條增值稅稅率：

　　(一)納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，除本條第(二)項、第(三)項、第(四)項規(guī)定外，稅率為6%。

　　(二)提供交通運輸、郵政、基礎(chǔ)電信、建筑、不動產(chǎn)租賃服務(wù)，銷售不動產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，稅率為11%。

　　(三)提供有形動產(chǎn)租賃服務(wù)，稅率為17%。

　　(四)境內(nèi)單位和個人發(fā)生的跨境應(yīng)稅行為，稅率為零。具體范圍由財政部和國家稅務(wù)總局另行規(guī)定。

　　解讀

　　本條是對增值稅率的具體規(guī)定。

　　第十六條增值稅征收率為3%，財政部和國家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外。

　　解讀

　　本條是對增值稅征收率的規(guī)定。

　　除部分不動產(chǎn)銷售和租賃行為的征收率為5%以外，小規(guī)模納稅人發(fā)生的應(yīng)稅行為以及一般納稅人發(fā)生特定應(yīng)稅行為，增值稅征收率為3%。

　　第四章應(yīng)納稅額的計算

　　第一節(jié) 一般性規(guī)定

　　第十七條增值稅的計稅方法，包括一般計稅方法和簡易計稅方法。

　　解讀

　　本條是對增值稅的計稅方法的規(guī)定。

　　一般計稅方法是按照銷項稅額減去進項稅額的差額計算應(yīng)納稅額。

　　簡易計稅方法是按照銷售額與征收率的乘積計算應(yīng)納稅額。

　　第十八條一般納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為適用一般計稅方法計稅。

　　一般納稅人發(fā)生財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的特定應(yīng)稅行為，可以選擇適用簡易計稅方法計稅，但一經(jīng)選擇，36個月內(nèi)不得變更。

　　解讀

　　本條是對一般納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為適用計稅方法的規(guī)定。

　　一、通常情況下，一般納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為兼有銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)的，凡未規(guī)定可以選擇按照簡易計稅方法計算繳納增值稅的，其全部銷售額應(yīng)一并按照一般計稅方法計算繳納增值稅。

　　二、一般納稅人發(fā)生財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的特定應(yīng)稅行為，可以選擇適用簡易計稅方法計稅，也可以選擇適用一般計稅方法計稅。但對一項特定應(yīng)稅行為，一般納稅人一經(jīng)選擇適用簡易計稅方法計稅的，在選定后的36個月內(nèi)不得再變更計稅方法。

　　特定應(yīng)稅行為的范圍按《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》執(zhí)行。

　　第十九條小規(guī)模納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為適用簡易計稅方法計稅。

　　解讀

　　本條明確小規(guī)模納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，一律適用簡易計稅方法計稅。小規(guī)模納稅人征收率為3%，《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》中明確了小規(guī)模納稅人銷售和租賃不動產(chǎn)有關(guān)事項按5%征收率計稅。

　　第二十條境外單位或者個人在境內(nèi)發(fā)生應(yīng)稅行為，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機構(gòu)的，扣繳義務(wù)人按照下列公式計算應(yīng)扣繳稅額：

　　應(yīng)扣繳稅額=購買方支付的價款÷(1+稅率)×稅率

　　解讀

　　本條款規(guī)定了境外單位和個人在境內(nèi)發(fā)生應(yīng)稅行為的扣繳稅款問題。

　　一、本條款適用于境外單位或者個人在境內(nèi)銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，且沒有在境內(nèi)設(shè)立經(jīng)營機構(gòu)的情況。

　　二、范圍僅限定于銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，即：《試點實施辦法》規(guī)定的應(yīng)稅行為范圍。對于提供加工、修理修配勞務(wù)應(yīng)按《增值稅暫行條例》履行扣繳義務(wù)。

　　三、在計算應(yīng)扣繳稅額時，應(yīng)將應(yīng)稅行為購買方支付的含稅價款，換算為不含稅價款，再乘以應(yīng)稅行為的增值稅適用稅率(注意不是增值稅征收率)，計算出應(yīng)扣繳的增值稅稅額。

　　例如：境外公司為某納稅人提供咨詢服務(wù)，合同價款106萬元，且該境外公司沒有在境內(nèi)設(shè)立經(jīng)營機構(gòu)，應(yīng)以服務(wù)購買方為增值稅扣繳義務(wù)人，則購買方應(yīng)當扣繳的稅額計算如下：

　　應(yīng)扣繳增值稅=106萬÷(1+6%)×6%=6萬元

　　第二節(jié) 一般計稅方法

　　第二十一條一般計稅方法的應(yīng)納稅額，是指當期銷項稅額抵扣當期進項稅額后的余額。應(yīng)納稅額計算公式：

　　應(yīng)納稅額=當期銷項稅額——當期進項稅額

　　當期銷項稅額小于當期進項稅額不足抵扣時，其不足部分可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。

　　解讀

　　本條規(guī)定了增值稅應(yīng)納稅額的計算方法。

　　目前我國增值稅實行購進扣稅法，納稅人在銷售時按照銷售額收取稅款(構(gòu)成銷項稅額)，購進貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)時支付或負擔稅款(構(gòu)成進項稅額)，并且允許從銷項稅額中扣除進項稅額，這樣就相當于僅對增值部分征稅。當銷項稅額小于進項稅額時，目前的做法是將差額結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。

　　第二十二條銷項稅額，是指納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為按照銷售額和增值稅稅率計算并收取的增值稅額。銷項稅額計算公式：

　　銷項稅額=銷售額×稅率

　　解讀

　　本條規(guī)定了銷項稅額的概念及其計算方法。

　　一、從上述銷項稅額的計算公式中可以看出，銷項稅額是應(yīng)稅行為的銷售額和增值稅稅率的乘積，是該環(huán)節(jié)提供應(yīng)稅行為的增值稅整體稅金，抵扣當期進項稅額之后，形成當期增值稅應(yīng)納稅額。

　　二、一般納稅人應(yīng)在"應(yīng)交稅金"科目下設(shè)置"應(yīng)交增值稅"明細科目。在"應(yīng)交增值稅"明細賬中，應(yīng)設(shè)置"銷項稅額"等專欄。

　　"銷項稅額"專欄，記錄一般納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)應(yīng)收取的增值稅額。一般納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)應(yīng)收取的銷項稅額，用藍字登記;退回以及中止或者折讓應(yīng)沖銷銷項稅額，用紅字登記。

　　第二十三條一般計稅方法的銷售額不包括銷項稅額，納稅人采用銷售額和銷項稅額合并定價方法的，按照下列公式計算銷售額：

　　銷售額=含稅銷售額÷(1+稅率)

　　解讀

　　確定一般納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的銷售額時，可能會遇到一般納稅人由于銷售對象的不同、開具發(fā)票種類的不同而將銷售額和銷項稅額合并定價的情況。對此，本條規(guī)定，一般納稅人采用銷售額和銷項稅額合并定價方法的，按照銷售額=含稅銷售額÷(1+稅率)這一公式計算不含稅銷售額。

　　在營業(yè)稅改征增值稅之前，由于營業(yè)稅屬于價內(nèi)稅，納稅人根據(jù)實際取得的價款確認營業(yè)額，按照營業(yè)額和營業(yè)稅稅率的乘積確認應(yīng)交營業(yè)稅。在營業(yè)稅改征增值稅之后，由于增值稅屬于價外稅，一般納稅人取得的含稅銷售額，先進行價稅分離換算成不含稅銷售額，再按照不含稅銷售額與增值稅稅率之間的乘積確認銷項稅額。

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　　第二十四條進項稅額，是指納稅人購進貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，支付或者負擔的增值稅額。

　　解讀

　　本條規(guī)定了進項稅額的概念。

　　一、關(guān)于進項稅額的概念需從以下三方面理解：

　　(一)必須是增值稅一般納稅人，才涉及進項稅額的抵扣問題;

　　(二)產(chǎn)生進項稅額的行為是納稅人購進貨物、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)或者接受加工修理修配勞務(wù);

　　(三)是購買方支付或者負擔的增值稅額。

　　二、一般納稅人應(yīng)在"應(yīng)交稅金"科目下設(shè)置"應(yīng)交增值稅"明細科目。在"應(yīng)交增值稅"明細賬中，應(yīng)設(shè)置"進項稅額"等專欄。

　　"進項稅額"專欄，記錄一般納稅人購進貨物、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)或者接受加工修理修配勞務(wù)而支付的、準予從銷項稅額中抵扣的增值稅額。一般納稅人購進貨物、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)或者接受加工修理修配勞務(wù)支付的進項稅額，用藍字登記;退回中止或者折讓應(yīng)沖銷的進項稅額，用紅字登記。

　　第二十五條下列進項稅額準予從銷項稅額中抵扣：

　　(一)從銷售方取得的增值稅專用發(fā)票(含稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票，下同)上注明的增值稅額。

　　(二)從海關(guān)取得的海關(guān)進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額。

　　(三)購進農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。計算公式為：

　　進項稅額=買價×扣除率

　　買價，是指納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品在農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的價款和按照規(guī)定繳納的煙葉稅。

　　購進農(nóng)產(chǎn)品，按照《農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除試點實施辦法》抵扣進項稅額的除外。

　　(四)從境外單位或者個人購進服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，自稅務(wù)機關(guān)或者扣繳義務(wù)人取得的解繳稅款的完稅憑證上注明的增值稅額。

　　解讀

　　本條對納稅人可抵扣增值稅進項稅額的情況進行了列示。

　　一、增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅稅額

　　增值稅專用發(fā)票具體包括以下兩種：

　　(一)《增值稅專用發(fā)票》。

　　(二)稅控《機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票》。

　　二、海關(guān)進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅稅額

　　目前貨物進口環(huán)節(jié)的增值稅是由海關(guān)負責代征的，試點納稅人在進口貨物辦理報關(guān)進口手續(xù)時，需向海關(guān)申報繳納進口增值稅并從海關(guān)取得完稅證明，其取得的海關(guān)進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額準予抵扣。試點納稅人取得海關(guān)進口增值稅專用繳款書，按照《國家稅務(wù)總局海關(guān)總署關(guān)于實行海關(guān)進口增值稅專用繳款書"先比對后抵扣"管理辦法有關(guān)問題的公告》(國家稅務(wù)總局海關(guān)總署2013年第31號公告)執(zhí)行"先比對，后抵扣"政策。

　　三、農(nóng)產(chǎn)品進項稅額抵扣

　　一般納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品抵扣進項稅額存在如下5種情況：

　　(一)從一般納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品，按照取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額。

　　(二)進口農(nóng)產(chǎn)品，按照取得的海關(guān)進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額。

　　(三)自農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購進自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品以及自小規(guī)模納稅人購入農(nóng)產(chǎn)品(不含享受批發(fā)零售環(huán)節(jié)免稅政策的鮮活肉蛋產(chǎn)品和蔬菜)，按照取得的銷售農(nóng)產(chǎn)品的增值稅普通發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。

　　(四)向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者個人收購其自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品，按照收購單位自行開具農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。

　　(五)按照《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于在部分行業(yè)試行農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除辦法的通知》(財稅[2012]38號)規(guī)定，生產(chǎn)銷售液體乳及乳制品、酒及酒精、植物油實行核定扣除?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于在部分行業(yè)試行農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除辦法有關(guān)問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第35號)明確了具體核定方法。

　　后續(xù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于擴大農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除試點行業(yè)范圍的通知》(財稅[2013]57號)規(guī)定，各地可根據(jù)實際情況自行擴大核定扣除范圍。

　　四、中華人民共和國稅收完稅憑證

　　納稅人購買境外單位或者個人銷售的服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，從稅務(wù)機關(guān)或者扣繳義務(wù)人取得的解繳稅款的完稅憑證上注明的增值稅額準予抵扣。

　　第二十六條納稅人取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國家稅務(wù)總局有關(guān)規(guī)定的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

　　增值稅扣稅憑證，是指增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進口增值稅專用繳款書、農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票、農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票和完稅憑證。

　　納稅人憑完稅憑證抵扣進項稅額的，應(yīng)當具備書面合同、付款證明和境外單位的對賬單或者發(fā)票。資料不全的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

　　解讀

　　本條對納稅人取得的增值稅扣稅憑證抵扣進項稅額的基本原則予以了明確。

　　我國自94年實行增值稅改革以來，為加強增值稅管理(包括對增值稅專用發(fā)票以及其他增值稅扣稅憑證的抵扣管理)陸續(xù)出臺了若干稅收規(guī)定，其中的一些稅收規(guī)定目前仍然有效。這次營業(yè)稅改征增值稅試點納稅人發(fā)生的增值稅涉稅問題，除了應(yīng)按照《試點實施辦法》、《試點有關(guān)事項的規(guī)定》等有關(guān)試點稅收政策執(zhí)行以外，涉及上述原有增值稅政策規(guī)定的，也應(yīng)當依照執(zhí)行。因此，試點納稅人需注意這一原則，其中在增值稅進項稅額抵扣方面，應(yīng)重點關(guān)注如下規(guī)定：

　　一、《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》

　　《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》是增值稅一般納稅人如何領(lǐng)購、開具、繳銷、報稅、認證、抵扣增值稅專用發(fā)票等有關(guān)問題的具體規(guī)定。

　　2015年4月1日起，全國范圍內(nèi)開始分步全面推行增值稅發(fā)票升級版，納稅人將通過升級版開具發(fā)票。

　　2016年1月1日起，貨物運輸業(yè)增值稅專用發(fā)票停止發(fā)售。為方便納稅人發(fā)票使用銜接，貨物運輸業(yè)增值稅專用發(fā)票最遲可以使用至2016年6月30日，7月1日起停止使用。

　　二、關(guān)于增值稅扣稅憑證抵扣期限有關(guān)規(guī)定

　　(一)增值稅專用發(fā)票

　　增值稅一般納稅人取得的增值稅專用發(fā)票(包括：《增值稅專用發(fā)票》、稅控《機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票》)，應(yīng)在開具之日起180日內(nèi)辦理認證，并在認證通過的次月申報期內(nèi)，向主管稅務(wù)機關(guān)申報抵扣進項稅額。(當月認證當月抵扣)

　　自2016年3月1日起，對納稅信用A級增值稅一般納稅人取消增值稅專用發(fā)票掃描認證，通過增值稅發(fā)票查詢平臺，查詢、選擇用于申報抵扣或者出口退稅的增值稅發(fā)票信息。

　　(二)海關(guān)進口增值稅專用繳款書

　　自2013年7月1日起，增值稅一般納稅人進口貨物取得的屬于增值稅扣稅范圍的海關(guān)繳款書，需經(jīng)稅務(wù)機關(guān)稽核比對相符后，其增值稅額方能作為進項稅額在銷項稅額中抵扣。增納稅人進口貨物取得的屬于增值稅扣稅范圍的海關(guān)繳款書，應(yīng)自開具之日起180天內(nèi)向主管稅務(wù)機關(guān)報送《海關(guān)完稅憑證抵扣清單》 (電子數(shù)據(jù))，申請稽核比對。

　　(三)未在規(guī)定期限內(nèi)認證或者申報抵扣的情況

　　增值稅一般納稅人取得的增值稅專用發(fā)票(包括：《增值稅專用發(fā)票》、稅控《機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票》)以及海關(guān)繳款書，未在規(guī)定期限內(nèi)到稅務(wù)機關(guān)辦理認證或者申報抵扣的，不得作為合法的增值稅扣稅憑證，不得計算進項稅額抵扣。國家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外。

　　第二十七條下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：

　　(一)用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)。其中涉及的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)，僅指專用于上述項目的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)(不包括其他權(quán)益性無形資產(chǎn))、不動產(chǎn)。

　　納稅人的交際應(yīng)酬消費屬于個人消費。

　　(二)非正常損失的購進貨物，以及相關(guān)的加工修理修配勞務(wù)和交通運輸服務(wù)。

　　(三)非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物(不包括固定資產(chǎn))、加工修理修配勞務(wù)和交通運輸服務(wù)。

　　(四)非正常損失的不動產(chǎn)，以及該不動產(chǎn)所耗用的購進貨物、設(shè)計服務(wù)和建筑服務(wù)。

　　(五)非正常損失的不動產(chǎn)在建工程所耗用的購進貨物、設(shè)計服務(wù)和建筑服務(wù)。

　　納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產(chǎn)，均屬于不動產(chǎn)在建工程。

　　(六)購進的旅客運輸服務(wù)、貸款服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)。

　　(七)財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

　　本條第(四)項、第(五)項所稱貨物，是指構(gòu)成不動產(chǎn)實體的材料和設(shè)備，包括建筑裝飾材料和給排水、采暖、衛(wèi)生、通風、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調(diào)、電梯、電氣、智能化樓宇設(shè)備及配套設(shè)施。

　　解讀

　　本條規(guī)定了不得抵扣的進項稅額的種類。

　　一、一般原則

　　對納稅人用于適用簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅(以下簡稱免稅)項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

　　二、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)進項稅額的處理原則

　　對納稅人涉及的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)(不包括其他權(quán)益性無形資產(chǎn))、不動產(chǎn)項目的進項稅額，凡發(fā)生專用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費項目的，該進項稅額不得予以抵扣;發(fā)生兼用于增值稅應(yīng)稅項目和上述項目情況的，該進項稅額準予全部抵扣。

　　三、其他權(quán)益性無形資產(chǎn)的處理原則

　　納稅人購進其他權(quán)益性無形資產(chǎn)無論是專用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費，還是兼用于上述項目，均可以抵扣進項稅額。

　　四、關(guān)于非正常損失

　　雖然取得合法的扣稅憑證，但非正常損失的購進貨物，以及相關(guān)的加工修理修配勞務(wù)和交通運輸服務(wù);非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物 (不包括固定資產(chǎn))、加工修理修配勞務(wù)和交通運輸服務(wù);非正常損失的不動產(chǎn)(包括不動產(chǎn)在建工程)，以及該不動產(chǎn)(包括不動產(chǎn)在建工程)所耗用的購進貨物、設(shè)計服務(wù)和建筑服務(wù)，上述所涉及的購進進項稅額不得抵扣。

　　非正常損失按第二十八條執(zhí)行。

　　五、其他項目

　　一般意義上，旅客運輸服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)主要接受對象是個人。對于一般納稅人購買的旅客運輸服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)，難以準確的界定接受勞務(wù)的對象是企業(yè)還是個人，因此，一般納稅人購進的旅客運輸服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

　　納稅人購買應(yīng)征消費稅的摩托車、汽車、游艇取得的進項稅額允許按規(guī)定抵扣。

　　納稅人購買住宿服務(wù)取得的進項稅額允許按規(guī)定抵扣。

　　第二十八條不動產(chǎn)、無形資產(chǎn)的具體范圍，按照本辦法所附的《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)注釋》執(zhí)行。

　　固定資產(chǎn)，是指使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等有形動產(chǎn)。

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　　非正常損失，是指因管理不善造成貨物被盜、丟失、霉爛變質(zhì)，以及因違反法律法規(guī)造成貨物或者不動產(chǎn)被依法沒收、銷毀、拆除的情形。

　　解讀

　　本條是對固定資產(chǎn)、非正常損失等情況的解釋：

　　固定資產(chǎn)是從會計核算角度對某一類貨物的概括性稱呼，其本質(zhì)仍然是貨物，在固定資產(chǎn)劃分上，稅法與會計的標準并不完全一致。目前稅法對固定資產(chǎn)的規(guī)定為，使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等。和會計準則相比，不包括不動產(chǎn)及不動產(chǎn)在建工程(準則中固定資產(chǎn)，是指為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有，并且使用壽命超過一個會計年度)。

　　非正常損失是指因管理不善造成貨物被盜、丟失、霉爛變質(zhì)，以及因違反法律法規(guī)造成貨物或者不動產(chǎn)被依法沒收、銷毀、拆除的情形。這些非正常損失是由納稅人自身原因造成導(dǎo)致征稅對象實體的滅失，其損失應(yīng)由納稅人自行承擔。

　　第二十九條適用一般計稅方法的納稅人,兼營簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目而無法劃分不得抵扣的進項稅額，按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額：

　　不得抵扣的進項稅額=當期無法劃分的全部進項稅額×(當期簡易計稅方法計稅項目銷售額+免征增值稅項目銷售額)÷當期全部銷售額

　　主管稅務(wù)機關(guān)可以按照上述公式依據(jù)年度數(shù)據(jù)對不得抵扣的進項稅額進行清算。

　　解讀

　　本條規(guī)定了兼營簡易計稅方法計稅項目、免稅項目而無法劃分的進項稅額的劃分公式。主要有以下情況：

　　一、在納稅人現(xiàn)實生產(chǎn)經(jīng)營活動中，兼營行為是很常見的，經(jīng)常出現(xiàn)進項稅額不能準確劃分的情形。比較典型的就是耗用的水和電力。但同時也有很多進項稅額時可以劃分清楚用途的，比如：納稅人購進的一些原材料，用途是確定的，所對應(yīng)的進項稅額也就可以準確劃分。因此，本條的公式只是對不能準確劃分的進項稅額進行劃分計算的方法，對于能夠準確劃分的進項稅額，直接按照歸屬進行區(qū)分。因此，納稅人全部不得抵扣的進項稅額應(yīng)按照下列公式計算：

　　納稅人全部不得抵扣的進項稅額=當期可以直接劃分的不得抵扣的進項稅額+當期無法劃分的全部進項稅額×(當期簡易計稅方法計稅項目銷售額+免稅增值稅項目銷售額)÷當期全部銷售額

　　二、納稅人計算進項稅額轉(zhuǎn)出應(yīng)按月進行，但由于月度間取得進項稅額的不均衡性，有可能會造成按月計算的進項轉(zhuǎn)出數(shù)失真，因此，主管稅務(wù)機關(guān)可在年度終了對納稅人進項轉(zhuǎn)出進行清算，對相應(yīng)差異進行調(diào)整。

　　第三十條已抵扣進項稅額的購進貨物(不含固定資產(chǎn))、勞務(wù)、服務(wù)，發(fā)生本辦法第二十七條規(guī)定情形(簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目除外)的，應(yīng)當將該進項稅額從當期進項稅額中扣減;無法確定該進項稅額的，按照當期實際成本計算應(yīng)扣減的進項稅額。

　　解讀

　　本條規(guī)定了納稅人購進貨物(不含固定資產(chǎn))、勞務(wù)、服務(wù)已抵扣進項稅額的扣減問題，并確定了扣減進項稅額應(yīng)按當期實際成本的原則。

　　一、對于能夠確定的進項稅額，如：購進后直接發(fā)生非正常損失的，應(yīng)將相應(yīng)的進項稅額直接從當期進項稅額中扣減;

　　二、對于無法確定的進項稅額，如：非正常損失的在產(chǎn)品，應(yīng)按照該在產(chǎn)品成本計算對應(yīng)的各類進項稅額從當期進項稅額中扣減。

　　第三十一條已抵扣進項稅額的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，發(fā)生本辦法第二十七條規(guī)定情形的，按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額：

　　不得抵扣的進項稅額=固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)凈值×適用稅率

　　固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)凈值，是指納稅人根據(jù)財務(wù)會計制度計提折舊或攤銷后的余額。

　　解讀

　　本條是對已抵扣進項稅額的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，發(fā)生《試點實施辦法》第二十七條所列情形，不得抵扣進項稅額如何計算的規(guī)定。

　　第三十二條納稅人適用一般計稅方法計稅的，因銷售折讓、中止或者退回而退還給購買方的增值稅額，應(yīng)當從當期的銷項稅額中扣減;因銷售折讓、中止或者退回而收回的增值稅額，應(yīng)當從當期的進項稅額中扣減。

　　解讀

　　本條是對納稅人扣減銷項稅額和進項稅額的規(guī)定。

　　其中：涉及已開具的增值稅專用發(fā)票，如發(fā)生銷貨退回、開票有誤、應(yīng)稅行為中止以及發(fā)票抵扣聯(lián)、發(fā)票聯(lián)均無法認證等情形但不符合作廢條件，或者因銷貨部分退回及發(fā)生銷售折讓，需要開具紅字專用發(fā)票的，必須按國家稅務(wù)總局公告2015年第19號規(guī)定的以下方法處理：

　　專用發(fā)票已交付購買方，購買方可在增值稅專用發(fā)票系統(tǒng)升級版中填開并上傳《開具紅字增值稅專用發(fā)票信息表》(以下統(tǒng)稱《信息表》)?！缎畔⒈怼匪鶎?yīng)的藍字專用發(fā)票應(yīng)經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認證(所購貨物或服務(wù)等不屬于增值稅扣稅項目范圍的除外)。經(jīng)認證結(jié)果為"認證相符"并且已經(jīng)抵扣增值稅進項稅額的，購買方在填開《信息表》時不填寫相對應(yīng)的藍字專用發(fā)票信息，應(yīng)暫依《信息表》所列增值稅稅額從當期進項稅額中轉(zhuǎn)出，未抵扣增值稅進項稅額的可列入當期進項稅額，待取得銷售方開具的紅字專用發(fā)票后，與《信息表》一并作為記賬憑證;經(jīng)認證結(jié)果"無法認證"、"納稅人識別號認證不符"、"專用發(fā)票代碼、號碼認證不符"，以及所購貨物或服務(wù)不屬于增值稅扣稅項目范圍的，購買方不列入進項稅額，不作進項稅額轉(zhuǎn)出，填開《信息表》時應(yīng)填寫相對應(yīng)的藍字專用發(fā)票信息。

　　專用發(fā)票尚未交付購買方或者購買方拒收的，銷售方應(yīng)于專用發(fā)票認證期限內(nèi)在增值稅發(fā)票系統(tǒng)升級版中填開并上傳《信息表》。

　　主管稅務(wù)機關(guān)通過網(wǎng)絡(luò)接收納稅人上傳的《信息表》，系統(tǒng)自動校驗通過后，生成帶有"紅字發(fā)票信息表編號"的《信息表》，并將信息同步至納稅人端系統(tǒng)中。

　　銷售方憑稅務(wù)機關(guān)校驗通過的《信息表》開具紅字專用發(fā)票，在增值稅發(fā)票系統(tǒng)升級版中以銷項負數(shù)開具。紅字專用發(fā)票應(yīng)與《信息表》一一對應(yīng)。

　　納稅人也可憑《信息表》電子信息或紙質(zhì)資料到稅務(wù)機關(guān)對《信息表》內(nèi)容進行系統(tǒng)校驗。

　　納稅人需要開具紅字增值稅普通發(fā)票的，可以在所對應(yīng)的藍字發(fā)票金額范圍內(nèi)開具多份紅字發(fā)票。紅字機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票需與原藍字機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票一一對應(yīng)。

　　第三十三條有下列情形之一者，應(yīng)當按照銷售額和增值稅稅率計算應(yīng)納稅額，不得抵扣進項稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票：

　　(一)一般納稅人會計核算不健全，或者不能夠提供準確稅務(wù)資料的。

　　(二)應(yīng)當辦理一般納稅人資格登記而未辦理的。

　　解讀

　　為了加強對一般納稅人的管理，防止利用一般納稅人和小規(guī)模納稅人的兩種不同的征稅辦法達到少繳稅款的情況發(fā)生，《試點實施辦法》沿用了增值稅暫行條例的有關(guān)規(guī)定：對一般納稅人會計核算不健全，或者不能夠提供準確稅務(wù)資料的，以及應(yīng)當?shù)怯浺话慵{稅人資格而未登記的(如：年銷售額超過小規(guī)模納稅人標準但未登記一般納稅人資格的)，要按銷售額依照增值稅稅率計算應(yīng)納稅額，不得抵扣進項稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票。

　　第三節(jié) 簡易計稅方法

　　第三十四條簡易計稅方法的應(yīng)納稅額，是指按照銷售額和增值稅征收率計算的增值稅額，不得抵扣進項稅額。應(yīng)納稅額計算公式：

　　應(yīng)納稅額=銷售額×征收率

　　解讀

　　本條所稱銷售額為不含稅銷售額。小規(guī)模納稅人一律采用簡易計稅方法計稅，一般納稅人提供的特定應(yīng)稅服務(wù)可以選擇適用簡易計稅方法。

　　采取簡易計稅方法計算應(yīng)納稅額時，不得抵扣進項稅額。

　　第三十五條簡易計稅方法的銷售額不包括其應(yīng)納稅額，納稅人采用銷售額和應(yīng)納稅額合并定價方法的，按照下列公式計算銷售額：

　　銷售額=含稅銷售額÷(1+征收率)

　　解讀

　　本條具體規(guī)定了簡易計稅方法中如何將含稅銷售額換算為不含稅銷售額。

　　如：某試點納稅人提供餐飲服務(wù)共收取103元，在計算時應(yīng)先換算為不含稅銷售額，即：不含稅銷售額=103元÷(1+3%)=100元，則增值稅應(yīng)納稅額=100元×3%=3元。

　　和原營業(yè)稅計稅方法的區(qū)別：原營業(yè)稅應(yīng)納稅額=103×5%=5.15元

　　第三十六條納稅人適用簡易計稅方法計稅的，因銷售折讓、中止或者退回而退還給購買方的銷售額，應(yīng)當從當期銷售額中扣減。扣減當期銷售額后仍有余額造成多繳的稅款，可以從以后的應(yīng)納稅額中扣減。

　　解讀

　　本條是對納稅人發(fā)生適用簡易計稅方法計稅的應(yīng)稅行為扣減銷售額的規(guī)定。

　　對小規(guī)模納稅人以及選擇簡易計稅方法計稅的一般納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)并收取價款后，發(fā)生銷售中止、折讓或者退回的，依照本條規(guī)定將所退的款項扣減當期銷售額。若已申請代開或已自行開具增值稅專用發(fā)票的，按照開具紅字專用發(fā)票的方法處理。

　　例如：某小規(guī)模納稅人僅經(jīng)營某項應(yīng)稅服務(wù)，2015年5月發(fā)生一筆銷售額為1000元的業(yè)務(wù)并就此繳納稅額，6月該業(yè)務(wù)由于合理原因發(fā)生退款。(銷售額皆為不含稅銷售額且不考慮小微企業(yè)政策因素)

　　第一種情況：6月該應(yīng)稅服務(wù)銷售額為5000元：

　　在6月的銷售額中扣除退款的1000元，6月最終的計稅銷售額為5000-1000=4000元，6月交納的增值稅為4000×3%=120元。

　　第二種情況：6月該應(yīng)稅服務(wù)銷售額為600元，7月該應(yīng)稅服務(wù)銷售額為5000元：

　　6月的銷售額中扣除退款中的600元，6月最終的計稅銷售額為600-600=0元，6月應(yīng)納增值稅額為0×3%=0元;6月銷售額不足扣減而多繳的稅款為400×3%=12元，可以從以后納稅期扣減應(yīng)納稅額。7月企業(yè)實際繳納的稅額為5000×3%-12=138元。

　　第四節(jié) 銷售額的確定

　　第三十七條銷售額，是指納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為取得的全部價款和價外費用，財政部和國家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外。

　　價外費用，是指價外收取的各種性質(zhì)的收費，但不包括以下項目：

　　(一)代為收取并符合本辦法第十條規(guī)定的政府性基金或者行政事業(yè)性收費。

　　(二)以委托方名義開具發(fā)票代委托方收取的款項。

　　解讀

　　本條是對應(yīng)稅行為的銷售額的規(guī)定。

　　關(guān)于價外費用的具體范圍，增值稅暫行條例實施細則做了較詳盡的列舉，但是由于納稅人實際業(yè)務(wù)的復(fù)雜性，仍然會存在列舉不盡的情況。因此，本條規(guī)定只對價外費用進行了概括性描述,沒有進行逐一列舉。同時，本條明確了對符合條件的政府性基金和行政事業(yè)性收費，以及以委托方名義開具發(fā)票代委托方收取的款項不屬于價外費用范疇的規(guī)定。

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　　第三十八條銷售額以人民幣計算。

　　納稅人按照人民幣以外的貨幣結(jié)算銷售額的，應(yīng)當折合成人民幣計算，折合率可以選擇銷售額發(fā)生的當天或者當月1日的人民幣匯率中間價。納稅人應(yīng)當在事先確定采用何種折合率，確定后12個月內(nèi)不得變更。

　　解讀

　　本條明確了銷售額應(yīng)當以人民幣計算的基本原則。包括如下兩項要求：

　　一、銷售額應(yīng)當以人民幣計算。納稅人以外幣結(jié)算銷售額的，應(yīng)當折合成人民幣計算。

　　二、納稅人可以選擇以銷售額發(fā)生的當天或者當月1日的人民幣匯率中間價作為折合率，但應(yīng)當在事先確定采用何種折合率，且確定后12個月內(nèi)不得變更。

　　第三十九條納稅人兼營銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，適用不同稅率或者征收率的，應(yīng)當分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額;未分別核算的，從高適用稅率。

　　解讀

　　本條規(guī)定了納稅人提供適用不同稅率或者征稅率的銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)(即：兼營行為)的稅收處理原則。即：應(yīng)當分別核算銷售額;未分別核算的，從高適用稅率。

　　1.兼有不同稅率的銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，從高適用稅率。

　　2.兼有不同征收率的銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，從高適用征收率。

　　3.兼有不同稅率和征收率的銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，從高適用稅率。

　　例如：某試點一般納稅人既有不動產(chǎn)銷售業(yè)務(wù)，又有經(jīng)紀代理業(yè)務(wù)，(兩項業(yè)務(wù)不屬于混合銷售)，如果該納稅人能夠分別核算上述兩項應(yīng)稅行為的銷售額，則銷售不動產(chǎn)適用11%的增值稅稅率，提供經(jīng)紀代理服務(wù)適用6%的增值稅稅率;如果該納稅人沒有分別核算上述兩項應(yīng)稅行為的銷售額，則銷售不動產(chǎn)和提供經(jīng)紀代理服務(wù)均從高適用11%的增值稅稅率。

　　第四十條一項銷售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物，為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅;其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。

　　本條所稱從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主，并兼營銷售服務(wù)的單位和個體工商戶在內(nèi)。

　　解讀

　　本條是對混合銷售行為的規(guī)定。

　　沿用了增值稅和營業(yè)稅有關(guān)混合銷售的管理，即只有當一項銷售行為既涉及服務(wù)又涉及貨物時，才認定為混合銷售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅;其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。

　　混合銷售行為成立的行為標準有兩點，一是其銷售行為必須是一項;二是該項行為必須即涉及服務(wù)又涉及貨物，其"貨物"是指增值稅稅法中規(guī)定的有形動產(chǎn)，包括電力、熱力和氣體;服務(wù)是指屬于改征范圍的交通運輸服務(wù)、建筑服務(wù)、金融保險服務(wù)、郵政服務(wù)、電信服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)、生活服務(wù)等。

　　我們在確定混合銷售是否成立時，其行為標準中的上述兩點必須是同時存在，如果一項銷售行為只涉及銷售服務(wù)，不涉及貨物，這種行為就不是混合銷售行為;反之，如果涉及銷售服務(wù)和涉及貨物的行為，不是存在一項銷售行為之中，這種行為也不是混合銷售行為。

　　如：生產(chǎn)貨物的單位，在銷售貨物的同時附帶運輸，其銷售貨物及提供運輸?shù)男袨閷儆诨旌箱N售行為，所收取的貨物款項及運輸費用應(yīng)一律按銷售貨物計算繳納增值稅。

　　第四十一條納稅人兼營免稅、減稅項目的，應(yīng)當分別核算免稅、減稅項目的銷售額;未分別核算的，不得免稅、減稅。

　　解讀

　　這一規(guī)定是為了使納稅人能夠準確核算和反映免稅、減稅項目的銷售額，將分別核算作為納稅人減免稅的前置條件。未分別核算銷售額的，按照《試點實施辦法》的規(guī)定，不得享受免稅、減稅優(yōu)惠。

　　第四十二條納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，開具增值稅專用發(fā)票后，發(fā)生開票有誤或者銷售折讓、中止、退回等情形的，應(yīng)當按照國家稅務(wù)總局的規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票;未按照規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票的，不得按照本辦法第三十二條和第三十六條的規(guī)定扣減銷項稅額或者銷售額。

　　解讀

　　本條是對一般納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)發(fā)生退款等情形而扣減銷項稅額或者銷售額和進項稅額以及開具紅字專用發(fā)票的規(guī)定。這一條款體現(xiàn)了權(quán)利與義務(wù)對等的原則，從銷售方的角度看，發(fā)生退款時，計算征收增值稅的銷售額減少，因此可以扣減自己的銷項稅額，減少納稅義務(wù)。而從購買方的角度看，發(fā)生退款時對方應(yīng)納增值稅減少，相應(yīng)要扣減自己的進項稅額。這樣做，可以保證銷售方按照扣減后的稅額計稅，購買方同樣按照扣減后的進項稅額申報抵扣，避免銷售方減少了銷項稅額但購買方不減少進項稅額的情況發(fā)生，保證國家稅款能夠足額征收。

　　本條所述納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，開具增值稅專用發(fā)票情況，既包括一般納稅人自行開具增值稅專用發(fā)票，也包括小規(guī)模納稅人委托稅務(wù)機關(guān)代開增值稅專用發(fā)票。

　　第四十三條納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，將價款和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，以折扣后的價款為銷售額;未在同一張發(fā)票上分別注明的，以價款為銷售額，不得扣減折扣額。

　　解讀

　　本條是關(guān)于納稅人采取折扣方式提供應(yīng)稅服務(wù)如何征稅的規(guī)定。

　　一、納稅人采取折扣方式銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的，如果將價款和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，納稅人可以按價款減除折扣額后的金額作為銷售額計算繳納增值稅;如果沒有在同一張發(fā)票上分別注明的，納稅人不得按價款減除折扣額后的金額作為銷售額，應(yīng)按價款作為銷售額計算繳納增值稅。

　　例如：納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)的價款為100元、折扣額為10元，如果將價款和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，以90元為銷售額;如果未在同一張發(fā)票上分別注明的，以100元為銷售額。

　　二、納稅人采取折扣方式銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，價款和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明是指價款和折扣額在同一張發(fā)票上的"金額"欄分別注明的，以折扣后的價款為銷售額征收增值稅。未在同一張發(fā)票"金額"欄注明折扣額，而僅在發(fā)票的"備注"欄注明折扣額的，折扣額不得從價款中減除。

　　第四十四條納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為價格明顯偏低或者偏高且不具有合理商業(yè)目的的，或者發(fā)生本辦法第十四條所列行為而無銷售額的，主管稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照下列順序確定銷售額：

　　(一)按照納稅人最近時期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的平均價格確定。

　　(二)按照其他納稅人最近時期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的平均價格確定。

　　(三)按照組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：

　　組成計稅價格=成本×(1+成本利潤率)

　　成本利潤率由國家稅務(wù)總局確定。

　　不具有合理商業(yè)目的，是指以謀取稅收利益為主要目的，通過人為安排，減少、免除、推遲繳納增值稅稅款，或者增加退還增值稅稅款。

　　解讀

　　一、適用本條規(guī)定的情況包括如下三種：

　　(一)銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的價格明顯偏低且不具有合理商業(yè)目的的;

　　(二)銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的價格明顯偏高且不具有合理商業(yè)目的的;

　　(三)發(fā)生《試點實施辦法》第十四條所列視同銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)而無銷售額的。

　　二、發(fā)生上述情況的，主管稅務(wù)機關(guān)有權(quán)確定納稅人所銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的銷售額，但應(yīng)按照下列順序確定：

　　(一)按照納稅人最近時期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的平均價格確定;

　　(二)按照其他納稅人最近時期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的平均價格確定;

　　(三)按照組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：

　　組成計稅價格=成本×(1+成本利潤率)

　　"不具有合理商業(yè)目的"是指主要目的在于獲得包括減少、免除、推遲繳納稅款或者稅法規(guī)定的其他支付款項，或者增加返還、退稅收入或者稅法規(guī)定的其他收入款項等稅收利益。

　　第五章納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時間和納稅地點

　　第四十五條增值稅納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時間為：

　　(一)納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天;先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天。

　　收訖銷售款項，是指納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)過程中或者完成后收到款項。

　　取得索取銷售款項憑據(jù)的當天，是指書面合同確定的付款日期;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當天或者不動產(chǎn)權(quán)屬變更的當天。

　　(二)納稅人提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當天。

　　(三)納稅人從事金融商品轉(zhuǎn)讓的，為金融商品所有權(quán)轉(zhuǎn)移的當天。

　　(四)納稅人發(fā)生本辦法第十四條規(guī)定情形的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為服務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當天或者不動產(chǎn)權(quán)屬變更的當天。

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　　(五)增值稅扣繳義務(wù)發(fā)生時間為納稅人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當天。

　　解讀

　　本條是關(guān)于納稅義務(wù)發(fā)生時間確認原則的規(guī)定。

　　一、先開具發(fā)票的，納稅義務(wù)發(fā)生時間為開具發(fā)票的當天。

　　不論是否收取款項或提供服務(wù)，如果納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為時先開具發(fā)票，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為開具發(fā)票的當天。

　　第三節(jié) 簡易計稅方法

　　第三十四條簡易計稅方法的應(yīng)納稅額，是指按照銷售額和增值稅征收率計算的增值稅額，不得抵扣進項稅額。應(yīng)納稅額計算公式：

　　應(yīng)納稅額=銷售額×征收率

　　解讀

　　采取簡易計稅方法計算應(yīng)納稅額時，不得抵扣進項稅額。

　　第三十五條簡易計稅方法的銷售額不包括其應(yīng)納稅額，納稅人采用銷售額和應(yīng)納稅額合并定價方法的，按照下列公式計算銷售額：

　　銷售額=含稅銷售額÷(1+征收率)

　　解讀

　　本條具體規(guī)定了簡易計稅方法中如何將含稅銷售額換算為不含稅銷售額。

　　和原營業(yè)稅計稅方法的區(qū)別：原營業(yè)稅應(yīng)納稅額=103×5%=5.15元

　　第三十六條納稅人適用簡易計稅方法計稅的，因銷售折讓、中止或者退回而退還給購買方的銷售額，應(yīng)當從當期銷售額中扣減?？蹨p當期銷售額后仍有余額造成多繳的稅款，可以從以后的應(yīng)納稅額中扣減。

　　解讀

　　本條是對納稅人發(fā)生適用簡易計稅方法計稅的應(yīng)稅行為扣減銷售額的規(guī)定。

　　第一種情況：6月該應(yīng)稅服務(wù)銷售額為5000元：

　　在6月的銷售額中扣除退款的1000元，6月最終的計稅銷售額為5000-1000=4000元，6月交納的增值稅為4000×3%=120元。

　　第二種情況：6月該應(yīng)稅服務(wù)銷售額為600元，7月該應(yīng)稅服務(wù)銷售額為5000元：

　　第四節(jié) 銷售額的確定

　　第三十七條銷售額，是指納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為取得的全部價款和價外費用，財政部和國家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外。

　　價外費用，是指價外收取的各種性質(zhì)的收費，但不包括以下項目：

　　(一)代為收取并符合本辦法第十條規(guī)定的政府性基金或者行政事業(yè)性收費。

　　(二)以委托方名義開具發(fā)票代委托方收取的款項。

　　解讀

　　本條是對應(yīng)稅行為的銷售額的規(guī)定。

　　第三十八條銷售額以人民幣計算。

　　解讀

　　本條明確了銷售額應(yīng)當以人民幣計算的基本原則。包括如下兩項要求：

　　一、銷售額應(yīng)當以人民幣計算。納稅人以外幣結(jié)算銷售額的，應(yīng)當折合成人民幣計算。

　　解讀

　　1.兼有不同稅率的銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，從高適用稅率。

　　2.兼有不同征收率的銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，從高適用征收率。

　　3.兼有不同稅率和征收率的銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，從高適用稅率。

　　解讀

　　本條是對混合銷售行為的規(guī)定。

　　第四十一條納稅人兼營免稅、減稅項目的，應(yīng)當分別核算免稅、減稅項目的銷售額;未分別核算的，不得免稅、減稅。

　　解讀

　　本條是關(guān)于納稅人采取折扣方式提供應(yīng)稅服務(wù)如何征稅的規(guī)定。

　　(一)按照納稅人最近時期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的平均價格確定。

　　(二)按照其他納稅人最近時期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的平均價格確定。

　　(三)按照組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：

　　組成計稅價格=成本×(1+成本利潤率)

　　成本利潤率由國家稅務(wù)總局確定。

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　　不具有合理商業(yè)目的，是指以謀取稅收利益為主要目的，通過人為安排，減少、免除、推遲繳納增值稅稅款，或者增加退還增值稅稅款。

　　解讀

　　一、適用本條規(guī)定的情況包括如下三種：

　　(一)銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的價格明顯偏低且不具有合理商業(yè)目的的;

　　(二)銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的價格明顯偏高且不具有合理商業(yè)目的的;

　　(三)發(fā)生《試點實施辦法》第十四條所列視同銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)而無銷售額的。

　　(一)按照納稅人最近時期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的平均價格確定;

　　(二)按照其他納稅人最近時期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的平均價格確定;

　　(三)按照組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：

　　組成計稅價格=成本×(1+成本利潤率)

　　第五章納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時間和納稅地點

　　第四十五條增值稅納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時間為：

　　(一)納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天;先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天。

　　收訖銷售款項，是指納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)過程中或者完成后收到款項。

　　(二)納稅人提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當天。

　　(三)納稅人從事金融商品轉(zhuǎn)讓的，為金融商品所有權(quán)轉(zhuǎn)移的當天。

　　(五)增值稅扣繳義務(wù)發(fā)生時間為納稅人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當天。

　　解讀

　　本條是關(guān)于納稅義務(wù)發(fā)生時間確認原則的規(guī)定。

　　一、先開具發(fā)票的，納稅義務(wù)發(fā)生時間為開具發(fā)票的當天。

　　不論是否收取款項或提供服務(wù)，如果納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為時先開具發(fā)票，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為開具發(fā)票的當天。

　　二、收訖銷售款項，是指納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為過程中或者完成后收到款項。

　　(一)按照收訖銷售款項確認應(yīng)稅行為納稅義務(wù)發(fā)生時間的，應(yīng)以發(fā)生應(yīng)稅行為為前提;

　　(二)收訖銷售款項，是指在應(yīng)稅行為開始提供后收到的款項，包括在應(yīng)稅行為發(fā)生過程中或者完成后收取的款項;

　　(三)除了提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式外，在發(fā)生應(yīng)稅行為之前收到的款項不屬于收訖銷售款項，不能按照該時間確認納稅義務(wù)發(fā)生。

　　三、取得索取銷售款項憑據(jù)的當天，是指書面合同確定的付款日期的當天;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當天。

　　取得索取銷售款項憑據(jù)的當天按照如下順序掌握：

　　(一)簽訂了書面合同且書面合同確定了付款日期的，按照書面合同確定的付款日期的當天確認納稅義務(wù)發(fā)生;

　　(二)未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，按照應(yīng)稅服務(wù)完成的當天確認納稅義務(wù)發(fā)生。

　　四、納稅人提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當天。

　　納稅人提供有形動產(chǎn)租賃服務(wù)與提供其它應(yīng)稅服務(wù)的處理原則有所不同，如果納稅人采取預(yù)收款方式的，以收到預(yù)收款的當天作為納稅義務(wù)發(fā)生時間。例如：某試點納稅人出租一輛小轎車，租金5000元/月，一次性預(yù)收了對方一年的租金共60000元，則應(yīng)在收到60000元租金的當天確認納稅義務(wù)發(fā)生，并按60000元確認收入。而不能將60000元租金采取按月分攤確認收入的方法，也不能在該業(yè)務(wù)完成后再確認收入。

　　五、納稅人從事金融商品轉(zhuǎn)讓，為金融商品所有權(quán)轉(zhuǎn)移的當天。

　　六、納稅人發(fā)生《試點實施辦法》第十四條視同發(fā)生應(yīng)稅行為的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為應(yīng)稅行為完成的當天。

　　第四十六條增值稅納稅地點為：

　　(一)固定業(yè)戶應(yīng)當向其機構(gòu)所在地或者居住地主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅?？倷C構(gòu)和分支機構(gòu)不在同一縣(市)的，應(yīng)當分別向各自所在地的主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅;經(jīng)財政部和國家稅務(wù)總局或者其授權(quán)的財政和稅務(wù)機關(guān)批準，可以由總機構(gòu)匯總向總機構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。

　　(二)非固定業(yè)戶應(yīng)當向應(yīng)稅行為發(fā)生地主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅;未申報納稅的，由其機構(gòu)所在地或者居住地主管稅務(wù)機關(guān)補征稅款。

　　(三)其他個人提供建筑服務(wù)，銷售或者租賃不動產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓自然資源使用權(quán)，應(yīng)向建筑服務(wù)發(fā)生地、不動產(chǎn)所在地、自然資源所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。

　　(四)扣繳義務(wù)人應(yīng)當向其機構(gòu)所在地或者居住地主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納扣繳的稅款。

　　解讀

　　本條明確了固定業(yè)戶、非固定業(yè)戶、其他個人以及扣繳義務(wù)人的納稅地點問題。

　　一、固定業(yè)戶應(yīng)當向其機構(gòu)所在地或者居住地主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。

　　根據(jù)稅收屬地管轄原則，固定業(yè)戶應(yīng)當向其機構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅，這是一般性規(guī)定。這里的機構(gòu)所在地是指納稅人的注冊登記地。如果固定業(yè)戶設(shè)有分支機構(gòu)，且不在同一縣(市)的，應(yīng)當分別向各自所在地的主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。經(jīng)財政部和國家稅務(wù)總局或者其授權(quán)的財政和稅務(wù)機關(guān)批準，可以由總機構(gòu)匯總向總機構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。具體審批權(quán)限如下：

　　(一)總機構(gòu)和分支機構(gòu)不在同一省、自治區(qū)、直轄市的，經(jīng)財政部和國家稅務(wù)總局批準，可以由總機構(gòu)匯總向總機構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。

　　(二)總機構(gòu)和分支機構(gòu)不在同一縣(市)，但在同一省、自治區(qū)、直轄市范圍內(nèi)的，經(jīng)省、自治區(qū)、直轄市財政廳(局)、國家稅務(wù)局審批同意，可以由總機構(gòu)匯總向總機構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。

　　二、非固定業(yè)戶應(yīng)當向應(yīng)稅行為發(fā)生地的主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅;未申報納稅的，由其機構(gòu)所在地或者居住地的主管稅務(wù)機關(guān)補征稅款。

　　三、其他個人提供建筑服務(wù)，銷售或者租賃不動產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓自然資源使用權(quán)，應(yīng)向建筑服務(wù)發(fā)生地、不動產(chǎn)所在地、自然資源所在地稅務(wù)機關(guān)申報納稅。既維持各地原來的財政收入不變，也保證征管質(zhì)量，促進各地稅務(wù)機關(guān)征管積極性。

　　四、為促使扣繳義務(wù)人履行扣繳義務(wù)，同時方便其申報繳納所扣繳稅款，本條規(guī)定扣繳義務(wù)人向其機構(gòu)所在地或者居住地的主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納其扣繳的稅款。

　　第四十七條增值稅的納稅期限分別為1日、3日、5日、10日、15日、1個月或者1個季度。納稅人的具體納稅期限，由主管稅務(wù)機關(guān)根據(jù)納稅人應(yīng)納稅額的大小分別核定。以1個季度為納稅期限的規(guī)定適用于小規(guī)模納稅人、銀行、財務(wù)公司、信托投資公司、信用社，以及財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他納稅人。不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅。

　　納稅人以1個月或者1個季度為1個納稅期的，自期滿之日起15日內(nèi)申報納稅;以1日、3日、5日、10日或者15日為1個納稅期的，自期滿之日起5日內(nèi)預(yù)繳稅款，于次月1日起15日內(nèi)申報納稅并結(jié)清上月應(yīng)納稅款。

　　扣繳義務(wù)人解繳稅款的期限，按照前兩款規(guī)定執(zhí)行。

　　解讀

　　本條是關(guān)于增值稅的納稅期限的規(guī)定。

　　目前我市納稅人增值稅納稅期限如下：

　　一、增值稅一般納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)的(除另有規(guī)定以外)，以1個月為1個納稅期，并自期滿之日起15日內(nèi)申報納稅。

　　二、增值稅小規(guī)模納稅人(《試點實施辦法》規(guī)定的其他個人除外)提供應(yīng)稅服務(wù)的，原則上以1個季度為1個納稅期，并自季滿之日起15日內(nèi)申報納稅。

　　三、《試點實施辦法》規(guī)定的其他個人提供應(yīng)稅服務(wù)的，實行按次納稅。

　　四、財政部和國家稅務(wù)總局另有規(guī)定的，按規(guī)定執(zhí)行。

　　第六章稅收減免的處理

　　第四十八條納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為適用免稅、減稅規(guī)定的，可以放棄免稅、減稅，依照本辦法的規(guī)定繳納增值稅。放棄免稅、減稅后，36個月內(nèi)不得再申請免稅、減稅。

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　　納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為同時適用免稅和零稅率規(guī)定的，納稅人可以選擇適用免稅或者零稅率。

　　解讀

　　本條是對稅收減免處理的規(guī)定?，F(xiàn)行的增值稅稅收優(yōu)惠主要包括：直接免稅、減征稅款、即征即退(稅務(wù)機關(guān)負責退稅)、先征后返(財政部門負責退稅)等形式。銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)由營業(yè)稅改征增值稅后，為實現(xiàn)試點納稅人原享受的營業(yè)稅優(yōu)惠政策平穩(wěn)過渡，《營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定》明確了在試點期間試點納稅人可以享受的有關(guān)增值稅優(yōu)惠政策。

　　試點納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為適用免稅、減稅規(guī)定的，可以放棄免稅、減稅，依照本辦法的規(guī)定繳納增值稅。放棄免稅、減稅后，36個月內(nèi)不得再申請免稅、減稅。

　　要理解本條規(guī)定還需注意以下幾個方面：

　　一、放棄免稅權(quán)的增值稅一般納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為可以開具增值稅專用發(fā)票。

　　二、納稅人一經(jīng)放棄免稅權(quán)，其提發(fā)生的全部應(yīng)稅行為均應(yīng)按照適用稅率征稅，不得選擇某一免稅項目放棄免稅權(quán)，也不得根據(jù)不同的對象選擇部分應(yīng)稅行為放棄免稅權(quán)。

　　三、納稅人在免稅期內(nèi)購進用于免稅項目的貨物、加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅行為所取得的增值稅扣稅憑證，一律不得抵扣。

　　第四十九條個人發(fā)生應(yīng)稅行為的銷售額未達到增值稅起征點的，免征增值稅;達到起征點的，全額計算繳納增值稅。

　　增值稅起征點不適用于登記為一般納稅人的個體工商戶。

　　解讀

　　本條是關(guān)于增值稅起征點的規(guī)定

　　一、適用范圍

　　增值稅起征點僅適用于個體工商戶小規(guī)模納稅人納稅的和其他個人。

　　二、銷售額的確定

　　增值稅起征點所稱的銷售額不包括其應(yīng)納稅額，即不含稅銷售額。

　　三、達到增值稅起征點的征稅規(guī)定

　　納稅人達到增值稅起征點的，應(yīng)全額計算繳納增值稅，不應(yīng)僅就超過增值稅起征點的部分計算繳納增值稅。

　　例如：納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)的起征點為20000元，某個體工商戶(小規(guī)模納稅人)本月取得餐飲服務(wù)收入40000元(含稅)，該個體工商戶本月應(yīng)繳納多少增值稅?

　　分析：因為提供應(yīng)稅服務(wù)的起征點為40000元，該個體工商戶本月餐飲服務(wù)不含稅收入為40000÷(1+3%)=38834.95元。餐飲服務(wù)取得的收入超過起征點，全額征稅。應(yīng)納稅額=38834.95*3%=1165.05元。

　　第五十條增值稅起征點幅度如下:

　　(一)按期納稅的，為月銷售額5000-20000元(含本數(shù))。

　　(二)按次納稅的，為每次(日)銷售額300-500元(含本數(shù))。

　　起征點的調(diào)整由財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定。省、自治區(qū)、直轄市財政廳(局)和國家稅務(wù)局應(yīng)當在規(guī)定的幅度內(nèi)，根據(jù)實際情況確定本地區(qū)適用的起征點，并報財政部和國家稅務(wù)總局備案。

　　對增值稅小規(guī)模納稅人中月銷售額未達到2萬元的企業(yè)或非企業(yè)性單位，免征增值稅。2017年12月31日前，對月銷售額2萬元(含本數(shù))至3萬元的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅。

　　解讀

　　本條第一款是關(guān)于增值稅起征點幅度規(guī)定。

　　我市適用的增值稅起征點如下：

　　一、銷售貨物的，為月應(yīng)稅銷售額20000元;

　　二、銷售應(yīng)稅勞務(wù)的，為月應(yīng)稅銷售額20000元;

　　三、提供應(yīng)稅服務(wù)的，為月應(yīng)稅銷售額20000元;

　　四、按次納稅的，為每次(日)銷售額500元。

　　另外，本條第三款還增加了月銷售額未達到3萬元的小規(guī)模納稅人2017年12月31日前免征增值稅的表述。

　　第七章征收管理

　　第五十一條營業(yè)稅改征的增值稅，由國家稅務(wù)局負責征收。納稅人銷售取得的不動產(chǎn)和其他個人出租不動產(chǎn)的增值稅，國家稅務(wù)局暫委托地方稅務(wù)局代為征收。

　　解讀

　　納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)由營業(yè)稅改征增值稅之前屬于征收營業(yè)稅的范圍，由地方稅務(wù)局負責征收?！对圏c實施辦法》明確：銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)由營業(yè)稅改征的增值稅，由國家稅務(wù)局負責征收。即：納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)不再向主管地方稅務(wù)局申報繳納營業(yè)稅，應(yīng)向主管國家稅務(wù)局申報繳納增值稅;對于納稅人銷售不動產(chǎn)和其他個人出租不動產(chǎn)的增值稅，暫委托地主稅務(wù)局代為征收。

　　第五十二條納稅人發(fā)生適用零稅率的應(yīng)稅行為，應(yīng)當按期向主管稅務(wù)機關(guān)申報辦理退(免)稅，具體辦法由財政部和國家稅務(wù)總局制定。

　　解讀

　　本條是對試點納稅人發(fā)生適用零稅率應(yīng)稅行為的規(guī)定。在滿足《試點實施辦法》規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時間有關(guān)規(guī)定以及國家對應(yīng)稅行為出口設(shè)定的有關(guān)條件后，免征其出口應(yīng)稅行為的增值稅，對實際承擔的增值稅進項稅額，抵減應(yīng)納稅額，未抵減完的部分予以退還。退免稅具體操作按照國家稅務(wù)總局有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

　　第五十三條納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，應(yīng)當向索取增值稅專用發(fā)票的購買方開具增值稅專用發(fā)票，并在增值稅專用發(fā)票上分別注明銷售額和銷項稅額。

　　屬于下列情形之一的，不得開具增值稅專用發(fā)票：

　　(一)向消費者個人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)。

　　(二)適用免征增值稅規(guī)定的應(yīng)稅行為。

　　解讀

　　本條明確了納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)開具增值稅專業(yè)發(fā)票的相關(guān)規(guī)定。

　　增值稅專用發(fā)票,是購買方支付增值稅額并可按照增值稅有關(guān)規(guī)定據(jù)以抵扣進項稅額的憑證，納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，應(yīng)當向索取增值稅專用發(fā)票的購買方開具增值稅專用發(fā)票，并在增值稅專用發(fā)票上分別注明銷售額和銷項稅額。但是，有如下兩種情況之一的，納稅人不得開具增值稅專用發(fā)票：

　　一、向消費者個人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)

　　消費者個人是應(yīng)稅行為的最終消費者，也是增值稅稅款的最終負擔者，無需取得增值稅專用發(fā)票據(jù)以抵扣進項稅額。因此，納稅人向消費者個人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)不得開具增值稅專用發(fā)票，只能開具增值稅普通發(fā)票。

　　二、適用免征增值稅規(guī)定的應(yīng)稅行為

　　納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)適用免征增值稅規(guī)定的，在該環(huán)節(jié)不繳納增值稅，不存在將本環(huán)節(jié)已繳納增值稅稅款傳遞給下一環(huán)節(jié)納稅人抵扣的問題。因此，納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)適用免征增值稅規(guī)定的，也不得開具增值稅專用發(fā)票，只能開具增值稅普通發(fā)票。

　　第五十四條小規(guī)模納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，購買方索取增值稅專用發(fā)票的，可以向主管稅務(wù)機關(guān)申請代開。

　　解讀

　　由于增值稅小規(guī)模納稅人不能自行開具增值稅專用發(fā)票，其銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，如果購買方索取增值稅專用發(fā)票的，可以向主管稅務(wù)機關(guān)申請代開增值稅專用發(fā)票。但是，對小規(guī)模納稅人向消費者個人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)以及應(yīng)稅行為適用免征增值稅規(guī)定的，不得申請代開增值稅專用發(fā)票。

　　第五十五條納稅人增值稅的征收管理，按照本辦法和《中華人民共和國稅收征收管理法》及現(xiàn)行增值稅征收管理有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

　　解讀

　　本條明確了試點納稅人增值稅的征收管理，按照《試點實施辦法》和《中華人民共和國稅收征收管理法》及現(xiàn)行增值稅征收管理有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。其中，現(xiàn)行增值稅征收管理有關(guān)規(guī)定，不僅包括《試點實施辦法》的相關(guān)配套增值稅規(guī)定，也應(yīng)當包括《試點實施辦法》頒布實施以前已經(jīng)下發(fā)且現(xiàn)行有效的增值稅規(guī)定。

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